La legge delega per la riforma fiscale attribuisce al Governo il compito di attuare la transazione fiscale in caso di crisi d’impresa. Con uno o più decreti legislativi il Governo deve prevedere la possibilità di raggiungere un accordo sul pagamento parziale o dilazionato dei tributi, compresi quelli locali, nell’ambito del procedimento stragiudiziale di superamento delle condizioni di squilibrio patrimoniale, economico o finanziario, nonché dell’amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi. Non si avrebbero invece novità con riguardo al trattamento delle passività previdenziali. Quali sono gli aspetti più importanti che il decreto attuativo della riforma fiscale deve affrontare per dare piena operatività ai principi fissati nella legge delega?
La legge delega per la riforma fiscale, in vigore dal 19 agosto 2023, impegna il Consiglio dei Ministri, nel contesto degli istituti disciplinati dal Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza, a “prevedere la possibilità di raggiungere un accordo sul pagamento parziale o dilazionato dei tributi, anche locali, nell’ambito della composizione negoziata, prevedendo l’intervento del Tribunale, e introdurre analoga disciplina per l’istituto dell’amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi”.
Le principali novità, pertanto, riguarderebbero l’estensione, da un lato, alla composizione negoziata della crisi degli strumenti che consentono di formulare una proposta di transazione fiscale e, dall’altro, al novero delle passività tributarie “falcidiabili” o dilazionabili.
Attualmente, il Codice della Crisi consente, infatti, il perfezionamento di un accordo sul pagamento dei debiti tributari (e previdenziali) esclusivamente nell’ambito degli accordi di ristrutturazione dei debiti e del concordato preventivo, in alcuni casi, e al ricorrere di specifiche condizioni, anche in assenza di adesione dei creditori pubblici destinatari della proposta (cram down fiscale e previdenziale).
La transazione fiscale non è, quindi, al momento perseguibile tramite altri strumenti di regolazione della crisi d’impresa e dell’insolvenza (accordi che danno esecuzione ai piani attestati di risanamento, piano di ristrutturazione soggetto ad omologazione e concordato minore), oppure il concordato semplificato per la liquidazione del patrimonio, alcuni di questi istituti consentono, tuttavia, di proporre il pagamento parziale dei debiti fiscali e previdenziali, analogamente agli altri creditori privilegiati, o gli esiti stragiudiziali della composizione negoziata della crisi, come il contratto con uno o più creditori, la convenzione di moratoria e l’accordo sottoscritto anche dall’esperto.
L’operatività di tali principi della legge delega, da attuarsi, entro ventiquattro mesi dall’entrata in vigore della stessa, mediante uno o più decreti legislativi, è subordinata alla verifica di alcuni aspetti pratici, come la tipologia di accordo perfezionabile con gli enti fiscali e l’allargamento ai tributi locali, quello mancato alle passività previdenziali, nonché il coordinamento con le vigenti misure premiali e il perimetro dell’intervento del Tribunale.
Qual è la tipologia di intesa perfezionabile
In termini meramente letterali, l’unica forma di “accordo” definibile nella composizione negoziata è quella sottoscritta dall’imprenditore, dai creditori interessati e anche dall’esperto, che produce alcuni effetti tipici del piano attestato di risanamento (esenzione dalle azioni revocatorie e da alcuni reati di bancarotta).
A parere di chi scrive, la novità normativa dovrebbe, tuttavia, ritenersi estesa anche agli altri esiti stragiudiziali della composizione negoziata della crisi: il contratto con uno o più creditori e, limitatamente all’ipotesi della dilazione, la convenzione di moratoria. Sussistono, invece, dei dubbi in merito agli accordi che danno esecuzione al piano attestato di risanamento, che attualmente non consentono di usufruire della transazione fiscale, ma che costituiscono un possibile esito stragiudiziale della composizione negoziata.
Non rientrano, invece, nel concetto di “ambito della composizione negoziata” altri istituti come il concordato semplificato per la liquidazione del patrimonio e gli strumenti di regolazione della crisi, ad esempio, il piano di ristrutturazione soggetto ad omologazione e il concordato minore, in quanto si perfezionano al di fuori della composizione negoziata della crisi, ovvero dopo l’esito negativo della stessa.
Estensione ai tributi locali
La previsione dell’ampliamento del campo di applicazione della proposta di accordo sui debiti fiscali ai tributi locali, nel solo ambito della composizione negoziata della crisi, è da cogliere con favore, con l’auspicio che possa essere allargata, pur non essendo espressamente previsto dalla legge delega, anche alla transazione fiscale negli accordi di ristrutturazione dei debiti e nel concordato preventivo, peraltro coerentemente con la relazione al provvedimento, nella parte in cui afferma il principio del “coordinamento con la disciplina in tema di transazione fiscale” attualmente prevista dal Codice della Crisi.
Coordinamento con le misure premiali
I benefici fiscali previsti in materia di composizione negoziata (riduzione di interessi e sanzioni su debiti tributari ante e post procedimento, e dilazione delle passività fiscali non ancora iscritte a ruolo) esplicano, tuttavia, i loro effetti soltanto in esito alla stessa, e dunque soltanto successivamente alla formulazione della proposta di accordo ai creditori tributari. È, invece, opportuno che il decreto attuativo preveda la fruibilità di tali benefici già in funzione della presentazione della proposta di transazione fiscale.
Nessuna novità per la transazione previdenziale
La delega fiscale, in considerazione della propria natura, non prospetta che, nell’ambito della composizione negoziata della crisi, l’accordo sul pagamento parziale o dilazionato possa riguardare, oltre ai debiti tributari, anche quelli previdenziali, come già avviene da tempo per la transazione nell’ambito degli accordi di ristrutturazione dei debiti e del concordato preventivo. Sarebbe, pertanto, indispensabile un intervento del legislatore in tal senso, anche al fine di rispettare il suddetto principio di “coordinamento con la disciplina in tema di transazione fiscale”. In mancanza, l’unica proposta formulabile agli enti previdenziali rimarrebbe quella della dilazione, come precisato dal Decreto Dirigenziale del Ministero della Giustizia in materia di composizione negoziata della crisi.
Perimetro dell’intervento del Tribunale
La delega fiscale contempla la possibilità di raggiungere un accordo sul pagamento parziale o dilazionato dei tributi, “prevedendo l’intervento del Tribunale”, i cui termini di attivazione dovranno essere ben definiti dal decreto attuativo. Tale formulazione letterale potrebbe, infatti, prestarsi a diverse interpretazioni: in particolare, non appare chiaro se ci si possa rivolgere all’autorità giudiziaria soltanto in presenza di un accordo preliminarmente già raggiunto o perfezionato tra le parti, come parrebbe essere la ratio della norma, o anche in mancanza di adesione, da parte degli enti fiscali, ad una proposta conveniente formulata dal debitore. A quest’ultimo proposito, la relazione a tale disposizione sottolinea che l’accordo può essere raggiunto “nell’ambito della composizione negoziata sotto la regia del Tribunale, in coordinamento con la disciplina in tema di transazione fiscale” negli accordi di ristrutturazione dei debiti e del concordato preventivo, che prevedono anche la possibilità di omologazione senza il consenso dei creditori pubblici (cram down). In altri termini, andrebbe precisato se il ruolo del Tribunale è quello di “certificatore” di un’intesa già raggiunta oppure di “impositore” di un’offerta di pagamento parziale o dilazionata rifiutata dall’ente fiscale, ancorché conveniente.
